Чи застосовується ставка у розмірі 17 відсотків суми перевищення з урахуванням податку, сплаченого за ставкою 15% бази оподаткування, до інвестиційного прибутку, отриманого від операцій з інвестиційними активами?
Особливості нарахування(виплати) та оподаткування інвестиційного прибутку для фізичних осіб викладені у п. 170.2 ст. 170 Податкового кодексу України (ПКУ).
У другому абзаці п.п. 167.1 ст 167 ПКУ, яка встановлює прогресивну ставку для цілей оподаткування ( 15 та 17 відсотків) встановлено, що ставка застосовується до сукупного місячного оподаткованого доходу . У п.п. 170.2 ст. 170 ПКУ, яка визначає особливості нарахування(виплати) та оподаткування інвестиційного прибутку об’єктом оподаткування є прибуток, отриманий за рік. Зважаючи на те, що прогресивна ставка оподаткування застосовується до місячного оподаткованого доходу, можна зробити висновок, що ці норми податкового кодексу не узгоджені між собою, оскільки жодний податковий агент, який виплачує доходи фізичній особі не має об’єктивної можливості обчислити сукупний дохід такої особи , а відтак і не може розрахувати відповідні суми податку.
Відповідно до п. 2.17.Методики визначення інвестиційного прибутку професійним торговцем цінними паперами при виконанні функцій податкового агента протягом звітного року до складу місячного оподатковуваного доходу включається фактично нарахований (виплачений) інвестиційний прибуток, отриманий платником податку у складі поточної грошової виплати за датою фактичної виплати та/або за датою виконання або розірвання в період до кінця такого року договору, укладеного з платником податку, а сума податку з фактично нарахованого (виплаченого) інвестиційного прибутку, що підлягає сплаті до бюджету, розраховується в усіх випадках, наведених у цьому пункті, із врахуванням утриманих та сплачених сум податку протягом розрахункового періоду до дати фактичної виплати та/або дати виконання або розірвання договору.
Спробуємо, проаналізувати норми ПКУ та визначитись стосовно правильного способу застосування прогресивної ставки оподаткування для інвестиційного прибутку.
Згідно п.п.170.2.1 п. 170.2 ст. 170 ПКУ облік загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами ведеться платником податку самостійно, окремо від інших доходів і витрат. Для цілей оподаткування інвестиційного прибутку звітним періодом вважається календарний рік.
Нами вже було розглянуто у попередніх статтях статус торговця цінними паперами як податкового агента. зазначимо, що наші висновки щодо обов’язку торговця бути податковим агентом були підтверджені новою Узагальнюючою консультацією ДПС України щодо подання професійним торговцем цінними паперами податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку від 06.07.2012 року.
При цьому інвестиційний прибуток платника податку розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу, та його вартістю, що визначається із суми витрат на придбання такого активу з урахуванням норм підпунктів 170.2.4-170.2.6 ПКУ.
Інформацію про виплачені доходи включається у Звіт, де відображаються суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку. Звіт подається до органів ДПС за місцезнаходженням податкового агента-юридичної особи окремо за кожний квартал (податковий період) протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного кварталу.
В свою чергу виконання торговцем цінними паперами функцій податкового агента не звільняє платника податку-фізичну особу від обов'язку декларування результатів усіх операцій з купівлі та продажу інвестиційних активів, здійснених протягом звітного (податкового) року як на території України, так і за її межами, за винятком випадків, зазначених в підпункті 170.2.8 ПКУ.
Згідно п. 167.1 ст. 167 ПКУ ставка податку становить 15 відсотків щодо доходів, одержаних , у тому числі і за цивільно-правовими договорами.
Абзацом другим п. 167.1 ст. 167 ПКУ передбачено, що у разі коли загальна сума отриманих платником податку у звітному податковому місяці доходів, у тому числі і за цивільно-правовими угодами, перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, ставка податку становить 17 відсотків суми перевищення з урахуванням податку, сплаченого за ставкою 15 відсотків.
Одночасно з цим, як ми зазначили вище, податковий агент не має повної та об’єктивної інформації стосовно сукупного місячного оподаткованого доходу особи, якій він виплачує дохід і відносно якої виконує функції податкового агента. Фактично тут правильний розрахунок торговця поставлено у залежність від того яка інформація щодо попередніх операцій з цінними паперами буде надана фізичною особою.
Пояснимо це на умовному прикладі, застосувавши два варіанти розрахунку податку, які може застосувати професійний торговець цінними паперами-податковий агент при обчисленні податку на доходи.
Наприклад, особа отримала інвестиційний прибуток у квітні 2012 року у сумі 10 000 грн. від продажу акцій професійному торговцю цінними паперами, який перерахував з цієї суми податок до бюджету у розмірі 1500 грн. (10000 х 15% ). У цьому ж місяці той же нерезидент від продажу акцій іншому професійному торговцю цінними паперами отримав інвестиційний прибуток у сумі 20 000 грн. Потрібно розрахувати суму доходу від продажу у другого професійного торговця цінними паперами.
Перший варіант .
У разі, якщо від особи не отримана інформацію про попередні квітневі доходи від продажу цінних паперів, сума податку з доходу у сумі 10 000,00 грн. складе:
3185,40 грн.( 10730 х 15% + 9270 х 17%)
Другий варіант.
З урахуванням отриманої від нерезидента інформації про виплачені нерезиденту у квітні доходи від інвестиційного прибутку і сплачені податки сума податку буде розрахована таким чином:
1) податок з загальної суми у розмірі 30 000,00 за квітень складе 4885,40 грн.(10730 х 15% + 19270 х 17%)
2) податок що підлягає перерахуванню до бюджету(з урахуванням сплаченої суми у розмірі 1500,00 грн.) складе 3385,40 грн. (4885,40 – 1500,00)
З першим варіантом розрахунку податку, при перевірці правильності нарахування та сплати податків податковими органами, можуть виникнути питання, щодо правильності розрахунку суми податку.
Другий варіант враховує, норму другого абзацу п.п. 167.1 ст 167, що передбачає застосування до загальної суми отриманих платником податку у звітному податковому місяці, підвищеної ставки податку. Не зважаючи на те, що об’єктом оподаткування нерезидента згідно ПКУ в даному випадку є загальний річний інвестиційний прибуток від операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери формах, ми вважаємо, що другий варіант розрахунок податку буде більш відповідати вимогам ПКУ.
Таким чином можна передбачити, що при торговцям цінними паперами при викупі цінних паперів у фізичної особи доцільно передбачати пункт, згідно якого нерезидент перед виплатою йому доходу від продажу інвестиційних активів надає професійному торговцю цінними паперами письмову інформацію про отриманий дохід з джерелом його походження в Україні та утримані з них податки. В разі ненадання такої інформації нерезидентом вважати, що він таких доходів не отримував. Оподатковувати доходи нерезидента з урахуванням ставок податків зазначених у ст. 167 ПКУ.
Володимир Єніч
адвокат "Юридичної компанії "Дешунін і партнери"